Публікації | Asters

"У послужному списку команди –
юридичний супровід найзначніших транзакцій"
PLC Which Lawyer?

Публікації

18 жовтня 1999

ПДВ при реорганізації підприємств (питання і відповідь)


Автор: Вадим Самойленко
Джерело: Бізнес. - 1999 - №42. - Бухгалтерія, право, податки, консультації. - с.71

Статтю можна прочитати нижче мовою оригіналу.

НДС при реорганизации предприятий (вопрос и ответ)

Является ли объектом обложения налогом на добавленную стоимость операция по передаче предприятием «А» своих активов предприятию «Б» в результате присоединения первого к последнему?

Подпункт 3.2.8 Закона об НДС освобождает от уплаты налога на добавленную стоимость(далее – НДС) операции по передаче основных фондов в качестве взноса в уставные фонды юридических лиц для формирования их целостного имущественного комплекса в обмен на их корпоративные права, в том числе при ввозе основных фондов на таможенную территорию Украины (кроме подакцизных товаров) или их вывозе за пределы таможенной территории Украины; продаже за компенсацию совокупных валовых активов налогоплательщика (с учётом стоимости гудвилла) другому налогоплательщику.

Под целостным имущественным комплексом подразумеваются активы, совокупность которых обеспечивает ведение отдельной предпринимательской деятельности на постоянной и регулярной основе и срок использования которых превышает двенадцать календарных месяцев.

Под продажей совокупных валовых активов Закон об НДС понимает продажу предприятия как отдельного объекта предпринимательства или включение валовых активов предприятия или его части в состав активов другого предприятия. При этом предприятие-покупатель приобретает права и обязанности (является правопреемником) предприятия, которое продаёт такие активы.

Формулировки пп. 3.2.8 Закона об НДС достаточно широки, чтобы охватить случаи реорганизаций предприятий, и в них отчётливо видна воля законодателя не включать в объект обложения НДС движение активов налогоплательщиков в рамках их реорганизаций. Но, увы, соответствующее волеизъявление законодателя (текст рассматриваемой нормы) далеко от совершенства.

Во-первых, при реорганизации предприятия путём его присоединения это предприятие в обмен на корпоративные права передаёт предприятию-правопреемнику не только основные активы (фонды), но и оборотные активы. Однако, первая фраза абзаца первого пп. 3.2.8 Закона об НДС умалчивает об оборотных активах. Это делает проблематичным полное выведение из объекта обложения НДС операции по передаче имущества предприятию-правопреемнику в процессе присоединения к нему другого предприятия.

Во-вторых, продажа совокупных валовых активов (которая подразумевает, в том числе, «включение валовых активов предприятия… в состав активов другого предприятия» и соответствует ситуации присоединения одного предприятия к другому) должна производиться «за компенсацию» (вторая фраза абзаца первого пп. 3.2.8 Закона об НДС). В рассматриваемой реорганизации предприятие-правопреемник не компенсирует контрагенту стоимость передаваемых ему активов в традиционном налоговом понимании компенсации как платежа денежными средствами или путём передачи имущества.

Однако, при реорганизации путём присоединения «продажа совокупных валовых активов» присоединяемого предприятия всё-таки происходит «за компенсацию».

1. Для определения объёма понятия «компенсация» в значении, которое придаёт ему Закон об НДС, проведём контекстуальный анализ пп. 4.1 данного нормативного акта.[1]

Согласно данной норме при определении базы обложения НДС операций по продаже товаров (работ, услуг) в состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, которые передаются налогоплательщику непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (работ, услуг), проданных (выполненных, предоставленных) таким налогоплательщиком.

Таким образом, Закон об НДС считает компенсацией следующие активы:

1) денежные средства, то есть гривну или иностранную валюту (п. 1.3 Закона о прибыли);

2) материальные активы;

3) нематериальные активы.[2]

В соответствии с п. 49 Положения об организации бухгалтерского учёта и отчётности в Украине (с изменениями и дополнениями), утверждённого постановлением Кабинета Министров Украины от 3 апреля 1993 г. № 250, в составе нематериальных активов отображаются приобретённые предприятием, учреждением права пользования землёй, водой, другими природными ресурсами, промышленными образцами, товарными знаками, объектами промышленной и интеллектуальной собственности и другие аналогичные имущественные права.

Согласно п. 1.8 Закона о прибыли корпоративные права представляют собой право собственности на долю (пай) в уставном фонде (капитале) юридического лица, включая права на управление, получение соответствующей доли прибыли такого юридического лица, а также доли активов в случае его ликвидации в соответствии с действующим законодательством. По своей правовой природе корпоративные права являются имущественными правами и, следовательно, входят в состав нематериальных активов предприятия.

Таким образом, при продаже товаров (работ, услуг) их «компенсацией» в значении Закона об НДС будет являться, в том числе, передача контрагенту (продавцу) корпоративных прав.[3]

2. В результате реорганизации путём присоединения собственник или собственники (участники, акционеры) присоединяемого предприятия получают корпоративные права предприятия-правопреемника, номинальная стоимость которых равна размеру уставного фонда присоединяемого предприятия. Эти корпоративные права являются компенсацией указанных лиц за передачу в собственность предприятия-правопреемника совокупных активов присоединяемого предприятия.

Следовательно, операция по передаче предприятием «А» своих активов предприятию «Б» в результате присоединения первого к последнему является продажей за компенсацию совокупных валовых активов предприятия «А» предприятию «Б» путём включения валовых активов первого в состав активов последнего, при котором предприятие «Б» приобретает права и обязанности (является правопреемником) предприятия «А». В соответствии с абзацем первым пп. 3.2.8 Закона об НДС эта операция не является объектом обложения НДС.

Такой же точки зрения придерживается ГНАУ. В последнем абзаце письма ГНАУ от 25 февраля 1999 г. № 2832/7/16-1220-26 указывается: «…Учитывая, что все имущественные права и обязанности переходят к предприятию, при передаче валовых активов вновь созданному предприятию[4]… не возникает объект обложения налогом на добавленную стоимость».


[1] К сожалению, ни Закон об НДС, на Закон о прибыли (ряд терминов которого используется в Законе об НДС согласно отсылочной норме п. 1.11 последнего) не дают определения «компенсация». В этой ситуации п. 4.1 Закона об НДС является наиболее продуктивным для «косвенного метода» нахождения того значения термина «компенсация», в котором законодатель использует данный термин в Законе об НДС.

[2] В Законе об НДС также отсутствуют определения материальных и нематериальных активов. Такие термины разъясняются в Законе о прибыли (соответственно подпункты 1.1 и 1.2), однако сфера их применения ограничивается только этим нормативным актом (абзац первый ст. 1 Закона о прибыли), а п. 1.11 Закона об НДС не вводит их в правовое поле Закона об НДС.

[3] Кроме того, согласно п. 4.1 Закона об НДС «компенсация» производится для уплаты «договорной (контрактной) стоимости», то есть происходит в рамках договорных отношений участников операции. Как было показано выше, одним из основных документов, оформляющих реорганизацию путём присоединения, выступает договор о присоединении между присоединяемым предприятием и предприятием-правопреемником. Это является ещё одним аргументом в пользу правомерности даваемой автором трактовки термина «компенсация» в абзаце первом пп. 3.2.8 Закона об НДС.

[4] В данном письме рассматривается реорганизация предприятия не путём присоединения, а в форме его слияния с другим предприятием. Однако, это ничего не меняет с точки зрения налогового статуса любых операций по реорганизации согласно Закону о НДС.



Архів новин

Пошук за

Практики:
Індустрії:
Пошук

Архів публікацій